2022年注册会计师考试《财务成本管理》每日一练(2022-01-15)

选项B不属于相同交易或事项；选项C和D本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策，选项B、C和D均不属于会计政策变更。

1.甲公司个别财务报表中合并日的账务处理：
借：长期股权投资　（6 000×30）180 000
　　贷：股本 　　　　　　　　　　　　 6 000
　　　　资本公积——股本溢价　　　　174 000（2分）
完成账务处理之后，甲公司的所有者权益为：
股本＝3 000＋6 000＝9 000（万元）；（0.5分）资本公积＝0＋174 000＝174 000（万元）；（0.5分）盈余公积＝18 000（万元）；（0.5分）未分配利润＝24 000（万元）。（0.5分）
2. ①判断：甲公司在该项合并中向B公司原股东丁公司增发了6 000万股普通股，合并后B公司原股东丁公司持有甲公司股权的比例为66.67%[6 000/（3 000＋6 000）]，能够控制甲公司。对于该项合并，虽然在合并中发行权益性证券的一方为甲公司，但因其生产经营决策的控制权在合并后由B公司原股东丁公司取得，B公司属于购买方（法律上的子公司），甲公司属于被购买方（法律上的母公司），形成反向购买。（2分）
②假定B公司发行本公司普通股在合并后主体享有同样的股权比例，则B公司应当发行的普通股股数＝2 000/66.67%－2 000＝1 000（万股），所以，B公司的合并成本＝1 000×90＝90 000（万元）。（2分）
【答案解析】 因为B公司原股东丁公司持有甲公司股权的比例为66.67%，如果假定B公司发行本公司普通股在合并后主体享有同样的股权比例66.67%，设B公司应当发行的普通股股数为X，则满足：2000/（2000＋X）＝66.67%，因此X＝2 000/66.67%－2 000＝1 000（万股）。
3.①抵销甲公司对B公司的投资：
按照反向购买的处理原则，B公司是会计上的购买方，所以，要将法律上甲公司购买B公司的账务处理进行抵销。（0.5分）抵销分录为：
借：股本　　 6 000
　　资本公积 174 000
　　贷：长期股权投资 180 000（0.5分）
抵销之后，甲公司的所有者权益恢复到了合并前的金额：
股本＝3 000（万元）；资本公积＝0（万元）；盈余公积＝18 000（万元）；未分配利润＝24 000（万元），所有者权益合计为45 000万元。
②B公司对取得的甲公司投资，采用成本法核算，按照支付合并对价的公允价值作为长期股权投资的入账价值，（0.5分）因此，取得投资时虚拟的调整分录为：
借：长期股权投资　　 90 000
　　贷：股本　　　　1 000
　　　　资本公积　　 89 000（0.5分）
提示：该调整分录只出现在合并工作底稿中，不是真正的账务处理，不记入B公司的账簿，更不记入甲公司账簿。
③甲公司视为被购买方，即会计上的子公司，合并财务报表中反映的应是甲公司资产和负债的公允价值，因此，应按照公允价值进行调整。（0.5分）调整分录为：
借：存货　　　　　　　　　　　1 000
　　固定资产　　　　　　　　　4 000
　　无形资产　　　　　　　　　2 000
　　贷：资本公积　　　　　　　　　7 000（1分）
调整后，甲公司可辨认净资产公允价值＝45 000＋7 000＝52 000（万元）。其中，股本3 000万元，资本公积7 000（0＋7 000）万元，盈余公积18 000万元，未分配利润24 000万元。
④B公司视为购买方，即会计上的母公司，合并财务报表中反映的应是B公司资产和负债的账面价值。（0.5分）
合并商誉＝90 000－52 000＝38 00（万元）。B公司长期股权投资（虚拟）与甲公司所有者权益的抵销分录为：
借：股本　　　　　　　　　　　3 000
　　资本公积　　　　　　　　　7 000
　　盈余公积　　　　　　　　 18 000
　　未分配利润　　　　　　 　24 000
　　商誉　　　　　　　　　 38 000
　　贷：长期股权投资　　　　　 90 000（1分）
提示：调整分录②和抵销分录④可以合并处理。
4.合并资产负债表　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元

如果注册会计师无法对选取的项目实施计划的审计程序或适当的替代程序，就要考虑在评价样本时将该样本项目视为控制偏差，而不是用另外的收据替代。